国家税务总局兴城市税务局、辽宁萬來轮胎有限公司税务行政管理（税务）二审行政判决书
辽宁省葫芦岛市中级人民法院
行 政 判 决 书
（2020）辽14行终12号
上诉人（原审被告）国家税务总局兴城市税务局，住所地兴城市友谊路11号。
法定代表人谷维民，系该局局长。
委托代理人张波，男，1963年9月5日生，汉族，该局科长，现住兴城市。
委托代理人杨洪伟，系辽宁杨洪伟律师事务所律师。
被上诉人（原审原告）辽宁萬來轮胎有限公司，住所地兴城市羊安乡刘八斗村。
法定代表人刘秀艳，该公司董事长。
委托代理人葛立庚，系辽宁凯阳律师事务所律师。
上诉人国家税务总局兴城市税务局因退还税款一案，不服葫芦岛市连山区人民法院（2019）辽1402行初49号行政判决，向本院提起上诉。本院依法组成合议庭，于2020年2月28日通过互联网公开开庭审理了本案。上诉人国家税务总局兴城市税务局的行政负责人谷维民，及其委托代理人张波、杨洪伟，被上诉人辽宁萬來轮胎有限公司的委托代理人葛立庚到庭参加诉讼。本案现已审理终结。
原审法院查明，原告辽宁萬來轮胎有限公司住所地为兴城市羊安乡刘八斗村，企业类型为有限责任公司。原告为被告辖区内的应纳税企业。2016年2月，被告在工作中发现原告的经营地、实际注册地及划归的纳税范围地（原告被列入兴城市曹庄工业园区范围）不符，致使对原告征收的税种与相关法律规定不一致。2016年3月14日，在被告征缴完原告2016年2月1日至2016年2月29日房产税、城镇土地使用税后，被告对原告停征了房产税、城镇土地使用税，减少了城市维护建设税的征收率（由原来的7%降至1%）。自2004年1月至2016年3月，被告向原告征收房产税2526019.85元、城镇土地使用税5771121.44元、城市维护建设税2076862.20元（按1%计算，多征了1780167.60元），其中2004年征收房产税、城镇土地使用税，多征城市维护建设税合计342001.55元，2005年合计379711.83元，2006年合计374240.44元，2007年合计1171951.64元，2008年合计985940.45元，2009年合计890905.32元，2010年合计895537.05元，2011年合计923557.01元，2012年合计1004208.64元，2013年合计1023691.94元，2014年合计957490.48元，2015年合计916343.94元，2016年合计211728.60元。2019年3月12日，原告向被告提出退税申请。2019年5月28日，原告向被告递交了税务行政复议申请书，2019年7月15日，被告作出兴税复驳字【2019】第1号驳回行政复议申请决定书。2019年7月22日，原告提起行政诉讼。
原审法院认为，被告具有依照法律规定执行征收税款的法定行政职权。《中华人民共和国税收征收管理法》第二十八条：税务机关依照法律、行政法规的规定征收税款，不得违反法律、行政法规的规定开征、停征、多征、少征、提前征收、延缓征收或者摊牌税款。第三条：税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税，依照法律的规定执行；法律授权国务院规定的，依照国务院制定的行政法规的规定执行。任何机关、单位和个人不得违反法律、行政法规的规定，擅自作出税收开征、停征以及减税、免税、退税、补税和其他同税收法律、行政法规相抵触的决定。《中华人民共和国行政诉讼法》第四十六条：公民、法人或者其他组织直接向人民法院提起诉讼的，应当自知道或者应当知道作出行政行为之日起六个月内提出。法律另有规定的除外。《最高人民法院关于适用<中华人民共和国行政诉讼法>的解释》第六十四条：行政机关作出行政行为时，未告知公民、法人或者其他组织起诉期限的，起诉期限从公民、法人或者其他组织知道或者应当知道起诉期限之日起计算，但从知道或者应当知道行政行为内容之日起最长不得超过一年。根据本案当事人陈述的事实和相关法律规定，原告的诉讼请求是要求被告退还不应征收的税款及多缴纳的税款，是返还之诉，针对的是税务机关不予退税而提起的行政诉讼。《中华人民共和国税收征收管理法》第五十一条：纳税人超过应纳税额缴纳的税款，税务机关发现后应当立即退还；纳税人自结算缴纳税款之日起三年内发现的，可以向税务机关要求退还多缴的税款并加算银行同期存款利息，税务机关及时查实后应当立即退还；涉及从国库中退库的，依照法律、行政法规有关国库管理的规定退还。本案原告超过应纳税额缴纳的税款是被告在工作中发现的，被告发现后应当立即退还。被告主张原告是在2019年3月12日以后向被告要求退税款，超过了3年的规定，因其未提供证据加以证明，故对被告的该项主张不予支持。被告在原告申请退税后没有作出退税或者不予退税的决定，原告在申请复议后提起诉讼，也未超过《中华人民共和国行政诉讼法》所规定的起诉期限。关于房产税、城镇土地使用税，《中华人民共和国税收征收管理法》第八十四条：违反法律、行政法规的规定，擅自作出税收的开征、停征或者减税、免税、退税、补税以及其他同税收法律、行政法规相抵触的决定的，除依照本法规定撤销其擅自作出的决定外，补征应征未征税款，退还不应征收而征收的税款，并由上级机关追究直接负责的主管人员和其他直接责任人员的行政责任；构成犯罪的，依法追究刑事责任。《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第三条：任何部门、单位和个人作出的与税收法律、行政法规相抵触的决定一律无效，税务机关不得执行，并应当向上级税务机关报告。本案原告不符合《中华人民共和国房产税暂行条例》、《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》规定的纳税主体，故被告应当退还不应征收而征收的税款。关于原告要求退税款利息的问题，《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第七十八条第三款：退税利息按照税务机关办理退税手续当天中国人民银行规定的活期存款利率计算。本案原告要求被告给付利息的主张应予支持。因原告缴纳税款多为按月缴纳，且因税率的调整使得每月纳税额不完全一致，结合本案本院酌定退税利息的计算以年度为计息周期为宜。据此，依照《中华人民共和国行政诉讼法》第七十三条、《中华人民共和国税收征收管理法》第二十八条、第五十一条、第八十四条、《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第七十八条第三款之规定，判决如下：被告国家税务总局兴城市税务局于本判决发生法律效力后30日内，一次性退还2004年1月至2016年3月向原告辽宁萬來轮胎有限公司征收的房产税2526019.85元、城镇土地使用税5771121.44元、多征的城市维护建设税1780167.60元。并从2005年1月1日起以342001.55元为本金支付利息至退还之日止；从2006年1月1日起以379711.83元为本金支付利息至退还之日止；从2007年1月1日起以374240.44元为本金支付利息至退还之日止；从2008年1月1日起以1171951.64元为本金支付利息至退还之日止；从2009年1月1日起以985940.45元为本金支付利息至退还之日止；从2010年1月1日起以890905.32元为本金支付利息至退还之日止；从2011年1月1日起以895537.05元为本金支付利息至退还之日止，从2012年1月1日起以923557.01元为本金支付利息至退还之日止；从2013年1月1日起以1004208.64元为本金支付利息至退还之日止；从2014年1月1日起1023691.94元为本金支付利息至退还之日止；从2015年1月1日起以957490.48元为本金支付利息至退还之日止；从2016年1月1日起以916343.94元为本金支付利息至退还之日止；从2016年4月1日起以211728.60元为本金支付利息至退还之日止，利率均按照被告办理退税手续当天中国人民银行规定的活期存款利率计算。案件受理费50.00元，邮寄费40.00元（原告以预交），由被告国家税务总局兴城市税务局承担。
上诉人国家税务总局兴城市税务局上诉称，一、被上诉人在2016年停征房产税、城镇土地使用税，减征城市维护建设税时已经明确表示只要能够停征就行，不要求退税，被上诉人的行为违反了先前的承诺。二、上诉人认为，一审认为‘被上诉人超过应纳税额缴纳税款是上诉人在工作中发现的,上诉人发现后应当立即退还’的观点是存在错误的，一审判决上诉人退还税款也是错误的。首先，原兴城市地方税务局向被上诉人征收房产税、城镇土地使用税、城市维护建设税有明确的事实和文件依据，并不存在错误，没有退还的义务。其次，一审也未支持被上诉人要求确认对其征税违法的主张，以上事实已经证明原兴城市地方税务局对被上诉人征税是正确的，上诉人没有义务向被上诉人退还税款，一审认为上诉人发现后应当退还是存在错误的。最后，被上诉人登记的注册地系兴城铁西，2015年注册地才改为兴城市羊安乡刘八斗村的，兴城铁西系应当缴纳房产税、城镇土地使用税的范围，故原兴城市地方税务局向被上诉人征收房产税、城镇土地使用税、城市维护建设税（7%的标准）并不存在错误。三、本案系被上诉人起诉要求退还税款，根据《中华人民共和国税收征收管理法》第五十一条的规定应当适用三年诉讼时效，被上诉人目前的要求超过了诉讼时效，一审判决上诉人向被上诉人退还税款存在错误。上诉人一审时提供的证据10《税务行政复议申请书》已经证明，被上诉人系2019年5月才向上诉人提出退税的，被上诉人要求退税的申请超过三年的期间，上诉人没有向被上诉人退还税款的义务，故一审认为上诉人未提供证据加以证明存在错误。其次，一审法律适用错误。本案系被上诉人起诉要求上诉人退还税款，应当适用三年的诉讼时效，一审以上诉人应当退税，来回避三年的诉讼时效明显系法律适用错误。最后，假使上诉人应当退还税款，一审判决的利息计算方式也明显错误。
一审判决上诉人支付利息的依据系《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第七十八条第三款的规定，本案系被上诉人起诉要求退还税款，假使上诉人应当退还税款，利息也应当自起诉日计算，一审判决的利息计算时间存在错误。综上，上诉人认为，一审判决存在错误，恳请二审法院支持上诉人的上诉请求：1、依法撤销葫芦岛市连山区人民法院（2019)辽1402行初49号行政判决。2、依法改判驳回被上诉人辽宁萬來轮胎有限公司的诉讼请求。3、本案一审、二审的全部诉讼费用由被上诉人辽宁萬來轮胎有限公司承担。
被上诉人辽宁萬來轮胎有限公司答辩称，答辩人认为一审判决认定的事实清楚，适用法律正确；上诉人的上诉请求，没有事实和法律依据，应当依法予以驳回。理由如下：一、关于上诉人所诉称的答辩人违反了先前承诺的问题上诉人所述不是事实，事实上是当时原兴城市地税局在工作中已经发现其对答辩人征收房产税、土地使用税及按7%征收城建税的行政行为错误，但其在此情况下不但不履行法定职责、立即给答辩人退税，反而蒙蔽、胁迫答辩人说“要想停征、减征税款，必须不许追以前已经缴纳的税款”。原兴城市地税局于2016年3月起停征后，答辩人多次与其沟通退还以前错征、多征的税款，国地税合并后答辩人再次书面提出申请，原兴城市地税局以恢复征税相威胁试图再次阻挠答辩人申请复议，答辩人迫于无奈越级到葫芦岛市税务局上访。在葫芦岛市税务局的干预下，上诉人才受理了答辩人的行政复议申请，对此，当时地税局的相关人员和现在上诉人的相关经办人都可以证明上述事实的存在。二、关于上诉人认为自身没有错误、没有退还义务的问题。第一，答辩人在一审提交的土地使用权证书以及房屋所有权证书均证明了案涉的土地及房产均坐落在兴城市羊安乡刘八斗村。而《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》第二条规定“在城市、县城、建制镇、工矿区范围内使用土地的单位和个人，为城镇土地使用税(以下简称土地使用税)的纳税人，应当依照本条例的规定缴纳土地使用税”。《中华人民共和国房产税暂行条例》第一条规定“房产税在城市、县城、建制镇和工矿区征收”。由此可见，案涉房屋、土地不在土地使用税和房产税的征收范围，答辩人根本不属于土地使用税和房产税的纳税义务人。上诉人关于“兴城铁西系应当缴纳房产税、城镇土地使用税的范围”的观点是错误的，没有任何法律依据。第二，上诉人提供的对答辩人征税所依据的文件全部是省及以下各级政府依据《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》第五条的授权，对辖区内土地使用税税额幅度、税额标准进行规范的文件，这些文件中没有任何条款对谁是土地使用税的纳税义务人进行改变，因为没有这个权限。而上诉人更是提供不出征收房产税、城建税按7%的依据文件，由此可以确定上诉人的案涉征收行为适用法律依据错误，更是违反了下位法服从上位法的规定，对此，也是上诉人在一审答辩中明确认可的事实（详见该答辩状第2页下数第4行至第3页上数第2行）。上诉人不执行相关税收法律法规，反而去执行与税收法律、行政法规相抵触的文件，很明显是违法行政。第三，上诉人在一审答辩及一审庭审过程中一再强调是其在工作过程中发现了对答辩人错征、多征了税款，并主动停止了错征、多征行为，现又辩称其之前的征收合法，明显自相矛盾。根据《中华人民共和国税收征收管理法》第五十一条规定的“纳税人超过应纳税额缴纳的税款，税务机关发现后应当立即退还”，退还答辩人超过应纳税额缴纳的税款，是上诉人的法定职责和应主动履行的法定义务。三、关于答辩人要求退还税款是否超过诉讼时效（起诉期限）以及利息给付的问题。第一，根据《中华人民共和国税收征收管理法》第五十一条的规定，退还案涉答辩人超过应纳税额缴纳的税款，是上诉人的法定职责，即答辩人是要求上诉人履行退税的法定职责，根本就不存在“超过了诉讼时效”问题，而上诉人对《中华人民共和国税收征收管理法》五十一条的解释完全是断章取义，蓄意曲解。按照《行政诉讼法》第四十五条、第四十七条以及《行政诉讼法解释》第六十六条的规定更不存在超过诉讼时效（起诉期限）问题。第二，关于利息的问题，因《国家赔偿法》第36条以及《中华人民共和国税收征收管理法》第五十一条都有明确的法律规定，一审判决上诉人给付答辩人利息适用法律正确。综上，上诉人提出的上诉请求，没有事实和法律依据，请二审法院依法驳回上诉，维持原判。
本院经审理查明的事实与一审判决认定的事实一致，本院予以确认。
本院认为，《中华人民共和国税收征收管理法》第五十一条：纳税人超过应纳税额缴纳的税款，税务机关发现后应当立即退还；纳税人自结算缴纳税款之日起三年内发现的，可以向税务机关要求退还多缴的税款并加算银行同期存款利息，税务机关及时查实后应当立即退还；涉及从国库中退库的，依照法律、行政法规有关国库管理的规定退还。故，上诉人国家税务总局兴城市税务局具有退还税款的法定行政职权。《中华人民共和国土地使用税暂行条例》第二条：在城市、县城、建制镇、工矿区范围内使用土地的单位和个人，为城镇土地使用税的纳税人，应当依照本条例的规定缴纳土地使用税。《中华人民共和国房产税暂行条例》第一条：房产税在城市、县城、建制镇和工矿区征收。《中华人民共和国城市维护建设税暂行条例》第四条：城市维护建设税税率如下：纳税人所在地在市区的，税率为7%;纳税人所在地在县城、镇的，税率为5%；纳税人所在地不在市区、县城或镇的，税率为1%。本案中，被上诉人辽宁萬來轮胎有限公司2003年下半年即整体搬入兴城市羊安乡刘八斗村经营，其不符合《中华人民共和国土地使用税暂行条例》和《中华人民共和国房产税暂行条例》规定的纳税主体。《中华人民共和国税收征收管理法》第二十八条：税务机关依照法律、行政法规的规定征收税款，不得违反法律、行政法规的规定开征、停征、多征、少征、提前征收、延缓征收或者摊牌税款。第三条：税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税，依照法律的规定执行；法律授权国务院规定的，依照国务院制定的行政法规的规定执行。任何机关、单位和个人不得违反法律、行政法规的规定，擅自作出税收开征、停征以及减税、免税、退税、补税和其他同税收法律、行政法规相抵触的决定。《中华人民共和国税收征收管理法》第八十四条：违反法律、行政法规的规定，擅自作出税收的开征、停征或者减税、免税、退税、补税以及其他同税收法律、行政法规相抵触的决定的，除依照本法规定撤销其擅自作出的决定外，补征应征未征税款，退还不应征收而征收的税款，并由上级机关追究直接负责的主管人员和其他直接责任人员的行政责任；构成犯罪的，依法追究刑事责任。《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第三条：任何部门、单位和个人作出的与税收法律、行政法规相抵触的决定一律无效，税务机关不得执行，并应当向上级税务机关报告。
本案中，上诉人国家税务总局兴城市税务局在工作中发现多征收了被上诉人辽宁萬來轮胎有限公司的房产税、城镇土地使用税、城市维护建设税，且上诉人国家税务总局兴城市税务局征缴完被上诉人辽宁萬來轮胎有限公司2016年2月1日至2016年2月29日房产税、城镇土地使用税后，于2016年3月14日主动对被上诉人辽宁萬來轮胎有限公司停征了房产税、城镇土地使用税，并减少了城市维护建设税的征收率（由原来的7%降至1%）。《中华人民共和国税收征收管理法》第五十一条：纳税人超过应纳税额缴纳的税款，税务机关发现后应当立即退还；纳税人自结算缴纳税款之日起三年内发现的，可以向税务机关要求退还多缴的税款并加算银行同期存款利息，税务机关及时查实后应当立即退还；涉及从国库中退库的，依照法律、行政法规有关国库管理的规定退还。因为本案被上诉人辽宁萬來轮胎有限公司超过应纳税额缴纳的税款是上诉人国家税务总局兴城市税务局在工作中发现的，上诉人国家税务总局兴城市税务局发现后应当立即退还，但是上诉人拒绝履职，不利于维护国家机关的公信力。结合本案其他证据，被上诉人辽宁萬來轮胎有限公司提起本案诉讼，并未超过起诉期限。且《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第七十八条第三款：退税利息按照税务机关办理退税手续当天中国人民银行规定的活期存款利率计算。原审法院判决上诉人给付相关利息并酌定退税利息的计算以年度为计息周期，并无不当。上诉人的上诉理由均不成立，本院不予支持。综上，依据《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条第一款第（一）项的规定，判决如下：
驳回上诉，维持原判。
二审案件受理费50.00元，由上诉人国家税务总局兴城市税务局负担。
本判决为终审判决。
审判长 袁晓芳
审判员 柳 杨
审判员 花 勇
二〇二〇年三月十七日
法官助理张关中
书记员王爱迪
税收实践中，因征纳双方对税收政策法规的不同理解和适用，纳税人多缴税款的现象并不鲜见，一旦发现则必然涉及到退税问题。但按照现行法律规定，发现纳税人多缴税款的主体不同，纳税人可以享受的退税待遇也有差异。上述案例就是一例企业和税务机关因对退税范围理解不同而产生争议的行政诉讼案件。 《税收征管法》第五十一条明确规定：“纳税人超过应纳税额缴纳的税款，税务机关发现后应当立即退还；纳税人自结算缴纳税款之日起三年内发现的，可以向税务机关要求退还多缴的税款并加算银行同期存款利息，税务机关及时查实后应当立即退还”，对该条款的字面理解是：1）税务机关发现纳税人多缴税款的，应当立即退还，而不受税款所属期限的限制；2）纳税人发现多缴税款的，可以要求税务机关退还并加算银行同期存款利息，但需自结算缴纳税款之日三年内发现。 但如果纳税人发现的多缴税款超过三年期限，还能否向税务机关提出退还并要求甲酸银行同期存款利息？税务机关有无义务退还？对于这个问题，实践中普遍的观点是，纳税人发现多缴税款超过三年期限的，即丧失申请退还的请求权，税务机关有权驳回退还申请。这种观点带来的潜在问题是，税务机关发现的多缴税款必须立即退还，而纳税人发现的情形则受到三年期限的限制，这不仅与税收公平原则相背离，也容易导致征管实践中，税务机关将尽量避免自己发现纳税人多缴税款，甚至可能造成权力滥用。 则笔者认为，纳税人发现的超过三年的多缴税款，只要纳税人申请，且能够证明确实发生多缴的，税务机关确认后应当退还，但是对于纳税人发现超过三年多缴的税款，根据规定则纳税人无权要求加算利息。
